سيستم اقتصادي يك كشور به ميزان قابل توجهي به تصميم گيريهاي مديريت در واحدهاي اقتصادي بستگي دارد. بديهي است اين تصميم گيريها نقش تعيين كننده اي در ميزان درآمد هاي اقتصادي و ثمر بخش بودن فعاليتهاي تعيين شده و استفاده بهينه از امكانات توليدي و خدماتي مؤسسات انتفاعي و غيرانتفاعي كشور دارند. لذا اصولاً صاحبان سهام و يا نمايندگان آنها همواره مي خواهند بدانند كه آيا مديران اجرايي در تصميم گيريهاي خود صحيح عمل كرده اند يا خير؟ و آيا توانسته اند از امكانات موجود حداکثر استفاده را كنند يا خير؟ آيا در موسسات افزايش كارايي و رعايت صرفه اقتصادي انجام شده است؟
امروز در محيط اقتصادي كه داراي نظامهاي متعدد و ابعاد گوناگون است، مديريت سازماني تأكيد فزاينده اي بر ارزيابي صرفه اقتصادي، كارآيي و اثر بخشي عمليات سازماني دارد. حسابرسي عملكرد به عنوان ابزاري براي اين ارزيابي به كار مي رود.
در محيطهاي رقابتي ضروري است تا مديران با استفاده از فرايند ارزيابي عملكرد به هدايت صحيح امور در مسير پيشرفت كار و در جهت اهداف و استراتژي هاي مورد نظر سازمان به شيوه اي آگاهانه بپردازند. با توجه به تغييرات و تحولات سريع و افزايش توان و قابليتهاي رقابتي شركتها وسازمانها در جهان امروز ميزان مطلوبيت عملكرد تك تك اجزاي كاري سازمان و مجموع آن مي تواند به عنوان معيار سنجش مؤفقيت يك سازمان براي مديران بسيار حائز اهميت باشد و با استفاده از آنها مي توانند به سنجش ارزيابي وضعيت موجود طرحهاي استراتژيك سازمان و بررسي عملكرد اجزاي كاري آن پرداخته و براي ارتقا و بهبود اثربخشي و كارآيي آنها اقدام كنند. گسترش رقابت موجب شده تا مديريت ارشد در بسياري از سازمانهاي نوين در به دست آوردن موقعيت مناسب در بازار و حفظ آن تمركز يابد. مديران دريافته اند بسياري از سيستم هاي سازماني كـه انتظار مي رود براي پيشبـرد عمليات مفيد واقع شود در جهت عكس اهداف سازمان حركت مي کند و موجب عقب ماندگي مي شود.
حسابرسـي عملكـرد يک ابـزار مفيـد براي اصلاح اين سيستم ها و هدايت سازمان به سوي اهداف آن است. در كشور ما مديريت بخش اعظم منابع اقتصادي بر عهده دولت است و کيفيت مديريت آن در سرنوشت ملت آثار اساسي دارد. مديران بخش دولتي بايد در برابر مردم و نمايندگان آنان پاسخگو باشند و ابزار اين پاسخگويي را بر اساس اطلاعات معتبر فراهم کنند. ماهيت بخش دولتي ايجاب مي کند که در اين بخش، حسابرسي عملكرد علاوه بر رسيدگي به صورتهاي مالي و اظهار نظر در چارچوب اصول و ضوابط حسابرسي مالي الزامي شود. از اين رو لازم است حسابرسان ضمن استفاده از خدمات متخصصان در زمينه هاي مختلف به ارزيابي کيفيت تصميم گيريهاي مديريت بپردازند و نتيجه‌گيريها و پيشنهادات اصلاحي خود را جهت بهبود هر چه بيشتر مديريت ارائه کنند.
با توجه به اهميت بهبود در ارتقا مديريت در سازمانها به خصوص در بخش دولتي ضرورت دارد که مديران نسبت به استقرار سيستم هاي جامع کنترل مديريت اهتمام ورزند و آن را از لحاظ ارزيابي مستمر کارايي، صرفه اقتصادي و اثربخشي مورد بازنگري قرار دهند. در اين راستا حسابرسان مديريت مشابه حسابرسان مالي مي توانند در جهت بهبود و تقويت اين سيستم ها نقش مهم و ارزنده اي را ايفاء کنند. در نتيجه حسابخواهي مطلوب بخش دولتي هنگامي ايجاد مي‌شود که با برنامه ريزي و عملـکرد ارگانها بر اساس بيان آشکار اهداف و نتايج مورد انتظار مورد رسيدگي قرار گيرد، بنابراين حسابرسي عملكرد بيان واضحي از رعايت صرفه اقتصـادي، کارآيـي و اثربخشي در عملـکرد تمامي سازمانهاي بزرگ و کوچک است.
مقدمه
مديريـت را دانـش به كار گيـري مؤثـر و كارآمـد منابـع بـراي دستيابي بـه اهداف سازمان تعريف مي كنند و اين منابع معمولاً شامل سرمايه، نيروي كار و منابعي است كه در اختيار سازمان قرار دارد. يك مدير بايد عمليات سازمان را در جهت رسيدن به حداكثر منافع برنامه ريزي، سازماندهي و كنترل كند. در دنياي امروز مديران مسئول و پيشتاز همواره تلاش مي كنند از نظارت دقيق و ارزيابي عيني بر وظايف خود اطمينان لازم را به دست آورند تا در برابر موضوعهاي پيش روي خود نيرومند و مسلط باقي بمانند و كارهاي خود را درست و به موقع انجام دهند. بنابراين، آنان هيچگاه نبايد در بهره گيري از خدمات كارشناسان و متخصصان خارج از سازمان خود براي تعيين مشكلات و ارائه راه حل آن ترديد داشته باشد تا با استفاده از اين خدمات به مؤفقيتهاي روزافزون تري دست يابند.
در سالهاي اخير کانون توجه و دامنه بسياري از حسابرسيها در بخش عمومي و خصوصي دستخوش دگرگونيهايي شده است و از آنجا که صورتهاي مالي به تنهايي پاسخگوي نيازهاي اطلاعاتي مديريت نيست، مديران در بخش خصوصي و دولتي به دنبال کسب اطلاعات بيشتر به منظور ارزيابي و قضاوت در مورد کيفيت عمليات و پيشرفتهاي عملياتي هستند. در نتيجه ايجاد چنين زمينه هايي نياز به ضرورت وجود فنون حسابرسي عملکرد براي ارزيابي اثربخشي، کارايي و صرفه اقتصادي عمليات به نحو چشمگيري افزايش يافته است.
بررسي علل درخواست روزافزون براي دريــافت خدمات حسابرسي عملكرد نشان مي دهــد که دو موضوع زير بستر مناسبي براي انجام اين حسابرسي فراهم کرده است:
– هدايت مديران براي توجه بيشتر به رعايت صرفه اقتصادي، کارايي و اثربخشي در واحدهاي اقتصادي؛
– ارتقاي تجربيات حسابرسان مستقل در زمينه تشخيص و يافتن واقعيتهاي موجود در حسابرسي مالي و مشاوره مديريت و ارائه رهنمودهاي لازم به مديران.
حسابرسي عملكرد
اصطلاح حسابرسي عملكرد (PERFORMANCE AUDITING) يا حسابرسي عملياتي معمولاً به منظور ايجاد تفاوت بين حسابرسي صورتهاي مالي جهت اظهار نظر حرفه اي بر روي آن و حسابرسي كه جوانب انتخاب شده يك سازمان را خارج از محدوده حسابها رسيدگي مي كند به كار مي رود .
هدف از اين حسابرسي ابتدا تعيين فرصتهايي جهت كارايي و صرفه اقتصادي بيشتر و بهبود اثربخشي در عمليات بوده كه اين اهداف به موارد مرتبط با اهداف سازمان نيز ارتقا يافت . تفاوت عمده حسابرسيها در اهداف آنها است. حسابرسي صورتهاي مالي درگير مواردي است كه منتهي به اظهار نظر درباره صورتهاي مالي مي گردد و آنچه كه حسابرسي عملياتي ناميده مي شود با هدف كارايي ، صرفه اقتصادي ، اثربخشي بيشتر و رسيدن به نتايج سودآور اجرا مي شود .
تفاوت عمده اي در رويكردهاي موجود در حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي مديريت يا عملياتي وجود ندارد چهار مرحله زير در هر نوع حسابرسي اجرا مي شود :
1- بررسي اوليه فعاليتها جهت به دست آوردن پيشينه لازم و ضروري؛
2- ارزيابي مسئوليتهاي مرتبط با فعاليتها در جهت اطمينان و از اختيارات مجاز و محدوديتهاي عملي مرتبط؛
3- مطالعه و آشنايي با خط مشي هاي برقرار شده توسط مديريت از طريق رسيدگي اثربخشي روشهاي عملياتي و اداري و مشخص ساختن مناطق مشكل آفرين و ضعيف؛
4- گزارش نتايج حسابرسي و پيگيري جهت اعمال يافته ها و پيشنهادات.
حسابرسي عملكرد بر نحوه به کارگيري منابع سازمان متمرکز است و به سيستم هاي اطلاعاتي و درون سازماني و دستورالعمل ها مي پردازد و بيشتر به صورت مشاور مديريت عمل مي کند.
به عبارت بهتر، حسابرسي عملكرد عبارت است از فرايند سيستماتيک ارزيابي صرفه اقتصادي، کارايي و اثربخشي عمليات تحت کنترل مديريت و گزارش نتايج همراه با توجيه هايي براي بهبود عمليات به افراد ذيصلاح و ذينفع.
مفاهيم اساسي
حسابرسي عملكرد داراي سه مؤلفه کارايي، اثربخشي و صرفه اقتصادي است که از اهميت زيادي برخوردار است. امروزه ارزيابي کارايي، اثربخشي و صرفه اقتصادي بايد بخشي از فرايند عادي مديريت هر واحد تجاري در بخش عمومي و خصوصي باشد و مديران بررسي عملکرد را به عنوان يکي از مسئوليتهاي خود براي کنترل فعاليتها تلقي کنند و ارزيابي مستقل عملکرد مديران از طريق واحد حسابرسي داخلي يا حسابرسان مستقل صورت گيرد.
شكل شماره يك ارتباط بين داده، پردازش، ستانده و نيز كارايي، صرفه اقتصادي و اثربخشي را بيان مي كند:
همان طور كه در شكل شماره يك مشاهده مي گردد، صرفه اقتصادي نسبت داده هاي برنامه ريزي شده و داده‌هاي واقعي با مقياس، كارايي نسبت داده هاي واقعي به ستانده هاي واقعي و اثربخشي نسبت ستانده هاي واقعي به ستانده هاي برنامه ريزي شده است.
ديوان محاسبات انگلستان اين سه مؤلفه را به صورت زير تعريف مي كند :
صرفه اقتصادي: حداقل كردن بهاي تمام شده منابع مورد نياز يا مصرفي با توجه به كيفيت مورد نظر (مصرف با توجيه اقتصادي)؛
کارايي :حداکثر ستانده با ميزان نهاده ثابت يا ستانده ثابت با حداقل نهاده ممکن(مصرف خوب) ؛
اثربخشي: مقايسه نتايج مورد نظر و نتايج واقعي پروژه ها، برنامه ها يا ساير فعاليتها (مصرف هوشمندانه).
استانداردها
استانداردهاي حسابرسي عملكرد شامل سه بخش استانداردهاي عمومي، استانداردهاي اجراي عمليات، استانداردهاي گزارشگري است.
الف ) استانداردهاي عمومي: استانداردهاي عمومي سواي استانداردهاي اجراي عمليات و گزارشگري به طور مشترك براي حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي عملكرد وضع گرديده است. اين استانداردها عبارتند از:
شرايط كاركنـان مؤسسه حسابرسـي، استقـلال مؤسسه حسابرسـي و حسابرسـان، مراقبتهاي تخصصي و حرفه اي و برقراري كنترل كيفيت.
اين استانداردها در كليه مؤسسات حسابرسي، اعم از دولتي و غير دولتي كه حسابرسي برنامه ها، فعاليتها و وظايف دستگاههاي دولتي، سازمانهاي غير انتفاعي و …. را به عهده دارند، كاربرد دارد.
ب) استانداردهاي اجراي عمليات:
1- برنامه ريزي: عمليات حسابرسي بايد به حد كافي برنامه ريزي شود. برنامه حسابرسي بايد در كليه مراحل حسابرسي اجرا گردد. اهداف حسابرسي، حوزه عمل حسابرسي و متدولوژي حسابرسي هيچ كدام جدا از هم نيستند. لذا حسابرسان ناگزيرند اين سه عنصر را همزمان برنامه ريزي و طراحي كنند.
2- سرپرستي: كاركنان به طور صحيحي سرپرستي شوند. به منظور تعيين اينكه آيا اهداف حسابرسي در جريان اجرا است، سرپرستي مستقيم حسابرسان و ساير اشخاصي كه ( مشاوران، كارشناسان و امثالهم) به امر حسابرسي مي‌پردازند، الزامي است. اصول سرپرستي ايجاب مي كند براي كاركنان آموزش لازم ترتيب داده شود.
3- رعايت قوانين و مقررات: هرگاه رعايت قوانين و مقررات براي تأمين اهداف حسابرسي ضرورت داشته باشد حسابرسان بايد در مورد رعايت قوانين و مقررات به نحوي برنامه ريزي كنند تا اطمينان معقولي از كشف موارد خلاف فراهم شود. در كليه مراحل اجراي حسابرسي، حسابرسان بايد نسبت به حالات و رويكردهايي كه مي تواند دال بر اعمال خلاف قانون يا تخطي از قوانين و مقررات باشد، هوشيار باشند.
4- كنترل هاي مديريتي:حسابرسان بايد دركي از كنترل هاي مديريتي كه به موضوع حسابرسي مربوط مي شود، به‌دست آورند. هنگامي كه كنترل هاي مديريت در اهداف حسابرسي مهم هستند، حسابرسان بايد مدارك كافي به منظور پشتيباني از قضاوتهايشان در مورد كنترل ها، كسب كنند.
5- مدارك: دستيابي به مدارك مربوط، قابل اطمينان وكافي مبناي معقـولي در جهت يافتـه ها و نتيجه گيريهاي حسابرسان را فراهم مي كند. كار حسابرسان بايد در فرم كاربرگها ثبت و نگهداري شود. كاربرگها بايد حاوي اطلاعات كافي باشند تا يك حسابرس مجرب بتواند بدون برقراري ارتباط با حسابرس قبلي، از مداركـي كه قضـاوتها و نتيجه گيريهاي در خور اهميت حسابرسان را به اثبات مي رساند، پشتيباني كند.
ج) استانداردهاي گزارشگري:
1-گزارش مكتوب: گزارش حسابرسي بايد به طور كتبي تهيه و نتايج هر رسيدگي به آن منتقل شود.
گزارش حسابرسي به منظور تأمين مقاصد زير به صورت كتبي تهيه مي شود:
– انتقال نتايج حسابرسي به مسئولان در كليه سطوح؛
– نتايج حسابرسي كمتر در مظان سوء تفاهم قرار مي گيرد؛
– نتايج حسابرسي در معرض بازرسي همگاني قرار مي گيرد؛
– تسهيل پيگيري.
2- ارائه به موقع گزارش: گزارش حسابرسي بايد به طريق مقتضي منتشر شود تا اطلاعات لازم براي استفاده به موقع در اختيار مقامات اداري و اشخاص ثالث ذينفع قرار گيرد.
گزارش ولو اينكه با نهايت دقت تهيه شده باشد، ولي به موقع در اختيار تصميم گيرندگان قرار نگيرد، از ارزش لازم برخوردار نخواهد بود. بنابراين، حسابرسان بايد براي انتشار به موقع گزارش حسابرسي، برنامه ريزي لازم را معمول دارند.
3- محتواي گزارش: در گزارش حسابرسي بايد اهداف، حوزه عمل و متدولوژي حسابرسي بيان شود؛
4- ارائه گزارش: گزارش بايد كامل، دقيق، قابل اثبات، قانع كننده و تا آنجا كه موضوع اجازه مي دهد شفاف و مختصر باشد؛
5- توزيع گزارش: گزارش كتبي حسابرسي بايد توسط مؤسسه حسابرسي به مقامات مسئول سازمان تحت رسيدگـي, مراجع ذيصـلاح سازمانهايي كـه خواستار انجام حسابرسي بوده اند، يا ترتيب اجراي آن را داده اند از جمله سازمانهايي كه وجوهي به سازمان تحت رسيدگي پرداخت كرده اند، تسليم شود، مگر آنكه منع قانوني و يا ملاحظات ديگري وجود داشته باشد.
اصول حسابرسي عملكرد
حسابرسي عملكرد شامل اصول زير است:
1- حسابرسي عملكرد بايد به عنوان جرياني کاملاً مستقل و بي طرفانه تلقي گردد؛
2- حسابرسي عملكرد ابزاري است در اختيار مديريت براي شناخت مشکلات و رفع تنگناها و نگاهي عيب‌جويانه و انتقادي ندارد.
هدف حسابرسي عملكرد انتقاد از عمليات جاري نيست بلکه هدف، بررسي عمليات از طريق همکاري با مديريت و کارکنان، و تدوين برنامه اي براي پيشرفت عمليات است. مؤثرترين راه دستيابي به اين امر، همکاري با کارکنان صاحبکار در حوزه هايي است که آنان شناخت لازم را از نقاط ضعف را دارند و در عين حال مايل به همکاري نيز هستند. مفهوم حسابرسي عملكرد بايد به عنوان يک برنامه داخلي بازنگري در جهت اقتصادي و کارا كردن عمليات سازمان در نظر گرفته شود تا نتايج فزاينده اي را در پي داشته باشد؛
3- ارزشيابي عملکرد در ارتباط با مجموعه امکانات و عوامل محدود کننده فعاليتها مورد نظر قرار مي دهد؛
4- در حسابرسي عملكرد بايد با مسايل مسئولانه و متعهدانه برخورد کرد؛
5- در انجام حسابرسي عملكرد طرز فکر مديريت دخالت داده مي شود؛
6- حسابرسي عملكرد توسط افراد متخصص و آگاه به وضعيت مورد رسيدگي انجام مي شود.
پيشرفت و مؤفقيت در دستيابي به مزاياي حسابرسي عملكرد تا حد زيادي به مهارتهاي حسابرسان و طرز فکر مديريت نسبت به آنان بستگي دارد. حسابرساني که مأمور انجام چنين مسئوليتي مي شوند بايد توانائيهاي لازم را در زمينه حسابرسي مالي، مديريت و محيطهاي عملياتي داشته باشند. ويژگيهاي يک حسابرس خوب در اين زمينه عبارت است از:
کنجکاوي؛ توانايي تجزيه و تحليل ؛ توانايي متقاعد سازي؛ قضاوت خوب حرفه اي؛ آگاهي متعارف؛ بيطرفي؛ مهارت برقراري ارتباط؛ استقلال؛ اعتماد به نفس.
علاوه بر ويژگيهاي بيان شده، توانايي مشخص کردن نارسائيهاي عملياتي، توانايي مشخص کردن نواحي بحراني و مشکل آفرين، خلاقيت در تکميل مجموعه اي از تکنيک ها و مهارت انتقال نتايج حاصل از حسابرسي از ديگر خصوصيات حسابرسي عملكرد است.
ارتباط با مفهوم كنترل هاي مديريت
نظر به اينكه تصميم گيريهاي مديريت ، انجام فعاليتها و نتايج به دست آمده از آن در هر سازمان از درون سيستم‌هاي اطلاعاتي آن مي گذرد و سيستم برنامه ريزي و كنترل مديريت جزئي از سيستم هاي اطاعاتي موجود است. لذا مطالعه و آزمون كنترل هاي مديريت در انجام حسابرسي عملكرد از ضروريات است . اصطلاح كنترل مديريت ، كل سيستم واحد مورد رسيدگي را در برمي گيرد بنابر اين، كنترل هاي مديريت فعاليتهاي داخلي و خارجي مديريت را شامل مي شود . سيستم مزبور شامل برنامه ريزي، سياستگذاري و تدوين روشها و همچنين اقدامات واقعي انجام شده براي اداره امور واحد رسيدگي است كه براي بهبود اجراي مؤثر مسئوليتهاي محوله بر اساس روشها و نتايج مورد انتظار طراحي مي شود . كنترل هاي مديريت نه تنها شامل كنترل هاي داخلي بلكه در برگيرنده كنترل هاي خارجي منجمله قوانين جاري كشور ، محدوديتهايي كه توسط سازمانهاي مسئول كشور براي واحد در نظر گرفته شده است، شرايط بـازار، امكـانات استـقراض، دريافت يـارانه، محدوديـتهاي توزيع و قيمت‌گذاري محصول، پيشرفتهاي فناوري ومحدوديتهاي وضع شده توسط شركتهاي اصلي براي شركتهاي فرعي خود نظير كنترل توزيع سود و كنترل قيمت فروش و توزيع محصولات است.
سه وجه تمايز اصلي بين كنترل هاي مديريت و كنترل هاي داخلي به شرح زير است:
1- تأكيد فزاينده بر نياز به بيان هدفهاي سازمان و برقراري ارتباط نزديك آن با كنترل هاي مديريت؛
2- تأكيد فزاينده بر كنترل هاي خارجي در مقايسه با كنترل هاي داخلي؛
3- گسترش كنترل به منظور در بر گرفتن كليه فعاليتهاي مديريت نظير توليد ، حمل و نقل، تحقيق به جاي تنها تأكيد بر فعاليتهاي حسابداري.
دسترسي به اهداف كارايي و صرفه اقتصادي و اثربخشي به كنترل هاي مديريت خوب بستگي دارد كه مسئوليت مزبور بر عهده مديريت واحد مورد رسيدگي است.
كنترل هاي مديريت شامل روشها و خط مشي هايي جهت حصول موارد ذيل است:
-برنامه ريزي ، سازماندهي و رهبري و كنترل عمليات؛
-تائيد اينكه منابع طبق قوانين و مقررات مورد استفاده قرار مي گيرد؛
-محافظت از منابع در مقابل سوء استفاه و هدر رفتن؛
-اندازه گيري ، تنظيم و گزارشگري عملكرد واحد اقتصادي؛
-اطمينان از دستيابي به اهداف؛
– اطمينان از اينكه به داده هاي قابل اعتماد و معتبر دسترسي داشته ، نگهداري شده و در گزارشهاي سالانه و ساير مدارك به درستي افشا مي شود .
در مرور اوليه كنترل هاي مديريت ، حسابرس بايد عوامل ذيل رادر نظر بگيرد :
1)آيا خط مشي هاي سازمان به طور كامل با اختيارات و امتيازات اساسي سازمان مطابق است؟
2)آيا سيستم روشها و كنترل هاي مديريتي براي انجام اين خط مشي ها همان طور كه مد نظر مديريت عالي جهت كارايي و صرفه اقتصادي بوده ، طراحي شده است؟
3)آيا سيستم كنترل مديريت كنترل كافي بر روي منابع سازمان ، درآمد و هزينه ها فراهم مي كند؟
تعدادي از عواملي كه حسابرس بايد جهت ارزيابي سيستم كنترل مديريت و تعيين نواحي مشكل آفرين در نظر بگيرد به قرار زير است :
1- استفاده مديريت از استانداردها يا اهداف براي قضاوت در مورد اجرا ، بهره وري ، كارايي يا استفاده از كالاها و خدمات؛
2- فقدان دستورالعملهاي مكتوب كه سبب عدم فهم درست ، درخواستهاي متناقض ، انحرافات غير قابل قبول و اجراي غير يكنواخت مي گردد؛
3- عدم مؤفقيت در قبول مسئوليتها؛
4- دو باره كاريها؛
5- استفاده نامناسب از وجه نقد؛
6- الگوي سازماني غير معقول و بيهوده؛
7- استفاده بيهوده ، ناكارا از كاركنان و منابع فيزيكي؛
8- كارهاي ناتمام.
شناسايي نواحي مشكل آفرين
تكنيك هاي زيادي وجود دارد كه حسابرس بتواند با آگاهي بيشتر نواحي مشكل آفرين را مشخص كند كه در اينجا به تعدادي از آنها اشاره مي كنيم :
1- بررسي فعاليت ها: اينكه اطلاعات از چه طريق به دست مي آيد و يك فعاليت چگونه انجام شود و نحوه كنترل آن چگونه است مي تواند موارد غير قابل كنترل يا مستعد آن را مشخص كند .
در يك عمليات خريد، سه مرحله زير مي تواند نقاط كليدي باشد :
الف) تعيين ميزان و كيفيت مواد خريداري شده؛
ب) روشهاي دستيابي به بهترين قيمت؛
ج) روشهاي تعيين درست كميت و كيفيت.
اگر در ارتباط با خريدهاي عمده ، حسابرس به اين نتيجه برسد كه اين مراحل نياز به بازنگري دارد او بايد قضاوت خود را بر روي آن عمليات متمركز كند .
2- مرور گزارشهاي مديريتي: مرور گزارشهاي داخلي كه خود مديريت به طور منظم براي به دست آوردن اطلاعات از آنها استفاده مي كند، نيز مي تواند اطلاعات با ارزشي درباره نواحي مشكل آفرين و ضعيف وشرايط و انجام كارها در اختيار حسابرسان قرار دهد.
3- مرور گزارش بازرسان و حسابرسان داخلي: حسابرس در اينگونه موارد بايد به دلايل وقايعي كه نكات ضعيف در سيستم مديريتي را برايش آشكار مي كند و به مديريت عالي جهت رفع آن ارجاع نشده است، توجه كند.
4- بازرسي فيزيكي: بازرسيهاي فيزيكي فعاليتهاي سازماني مي تواند يك روش مفيد براي مشخص كردن عدم كارايي يا مشكلاتي باشد كه مورد توجه حسابرس است، كه مي توان به انباشت مازاد تجهيزات و مواد ، ابزار كم مصرف ، كارمندان بي انگيزه ، عودت محصولات از سوي مصرف كنندگان يا مشتريان ، دور ريختن مواد مفيد و شبيه اين موارد اشاره كرد .
5- بررسي و پيگيري رويدادها: يكي از راههاي مفيد جهت به دست آمدن بينش عملي درباره روشها مي تواند تعقيب تعدادي از رويدادهاي سازمان به طور كامل و از ابتدا تا انتها باشد .
6- مصاحبه با كاركنان: حسابرس مي تواند اطلاعات با ارزشي از طريق مصاحبه با كاركنان به دست آورد و ميزان مؤفقيت در دستيابي به اطلاعات مفيد در اين زمينه به شهرت حسابرس و سؤالات مطرح شده توسط او بستگي دارد .
مقايسه با حسابرسي صورتهاي مالي
علاوه بر اختلافات اشاره شده در بخشهاي قبلي، حسابرسي عملكرد برخلاف حسابرسي صورت هاي مالي داراي اهداف و رويكردهاي كلي تري است. حسابرسي عملكرد حرفه اي مستلزم انواع مهارتهاست و داراي يك ارتباط اثربخش با تمام سطوح سازماني و ارزيابي تمام جوانب يك سازمان است. بخشهاي مالي و حسابداري، توليد، مهندسي و کنترل موجودي، خدمات مشتريان، اعتبارات، خريد، پرسنلي و اداري، پردازش اطلاعـات و بازاريـابي و فروش از قسـمتهايي هستند كه مي توانند مشمول حسابرسي عملكرد قرار گيرند.
حسابرسي عملكرد حدود بيشتري از مسئوليتهاي مديريت را شامل مي شود و هدف آن تعيين فرصتهايي براي كارايي و صرفه اقتصادي بيشتر و بهبود اثربخشي در اجراي روشها و عمليات است.
حسابرسي عملكرد به عنوان يك شكل مدرن حسابرسي در مقايسه با حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي رعايت، است.
تفاوت اصلي بين حسابرسي عملكرد و حسابرسي سنتي در نقش حسابرس است که در حسابرسي عملكرد نقش حسابرس بيشتر ارزيابي فعاليتها است.
از تفاوتهاي حسابرسي مالي و حسابرسي عملكرد مي توان به نحوه مديريت آن نيز اشاره كرد كه حسابرسي مالي طي يك چرخه سالانه تكراري انجام مي شود در صورتي كه حسابرسي عملكرد به صورت پروژه مجزا انجام مي‌شود.
يكي ديگر از تفاوتهاي موجود بين اين دو نوع حسابرسي در سطح استاندارد بودن آنهاست كه در آن طرح ريزي حسابرسي عملكرد در قالب يك شكل استاندارد ثابت بسيار مشكل است.
حسابرسي عملكرد همواره داراي رهنمودهاي لازم براي نقاط ضعف مربوط به عملكرد مديران است و به مديران واحد اقتصادي كمك مي كند تا براي غلبه بر مشكلات و مسائل خود توصيه هاي لازم را به دست آورند و به اين ترتيب زمينه براي بهبود و بهسازي اجراي يک طرح، برنامه يا عملکرد سازمان و ارتقاي کيفيت اجراي کارها هرچه بيشتر و بهتر فراهم شود.
حسابرسي عملكرد بر خلاف حسابرسي صورتهاي مالي، کمي بوده و عامل تجزيه و تحليل در آن جايگاه خاصي دارد و نيز ضمن کمک به تخصيص بهينه منابع واحد اقتصادي، محدوديت فزوني منافع بر مخارج را بيشتر مدنظر قرار مي دهد .
نتيجه گيري
رسيدن به عمليات کارا و اثربخش، مسئوليت اصلي مديريت است و در کليه ساختار سيستم مديريت سازمان، عمليات و کنترل مديريت بايد در راستاي رسيدن به اين هدف طراحي گردد.
حسابرسي عملکرد مديريت، مصداق بارزي از خدمات مشاوره مديريت است که ممکن است برخي از ويژگيهاي حسابرسي صورتهاي مالي را داشته باشد. اين نوع حسابرسي دربر گيرنده بررسي روشمند فعاليتهاي يک سازمان يا بخش مشخص از آن در دستيابي به اهداف مشخص است.
اهداف كلي حسابرسي عملكرد الف ) ارزيابي عملکرد در مقايسه با اهداف تعيين شده به وسيله مديريت يا ساير معيارهاي سنجش مناسب. ب ) شناسايي فرصتهاي بهبود عمليات از نظر صرفه اقتصادي و کارايي و اثربخشي و ج) ارائه پيشنهاد براي بهبود عمليات يا انجام اقدامات و رسيدگـي هاي بيشتر، است.
بررسي و آزمون کنترل هاي مديريت نيز به عنوان يکي از مراحل اجراي حسابرسي عملکرد است که هدف اصلي آن تعيين هدف قطعي حسابرسي و نيز قابليت اتکاء مدارک و شواهد داخلي واحد است.
منابع:
1)حسيني عراقي ، حسين . حسابرسي دولتي . تهران: دانشكده امور اقتصادي ، 1378 .
2)رايدر ، هري آر . راهنماي جامع حسابرسي عملياتي. برگردان از محمد مهيمني و محمد عبداله پور ، تهران: سازمان حسابرسي ، 1380
3) كثيري ، حسين . «نگرشي بر حسابرسي عملكرد مديريت در ايرلند و ارتباط آن با نظام كنترلي». مجموعه مقالات حسابرس ، شماره 4 ( تابستان 1375): 59-31 .
بازدیدها: 0
